Spis treści:
2. Jakie świadczenia nie będą ukrytym zyskiem?
3. Czy świadczenia niepieniężne są ukrytym zyskiem?
4. Ukryte zyski – czy jest czego się obawiać?
Wiele firm skłania się do przejścia na rozliczenia podatkowe w estońskim CIT – co pozwala na znaczne oszczędności podatkowe – ale jednocześnie zastanawia się, czy grozi im ryzyko ustalenia podatku od tzw. „ukrytych zysków”. W poniższym artykule rozkładamy na czynniki pierwsze zagadnienie podatku od ukrytych zysków i sprawdzimy, czy biznes ma się czego obawiać.
Czym są ukryte zyski?
Idea estońskiego CIT zmierza do tego, by wypracowany przez spółkę dochód był opodatkowany dopiero przy wypłacie wspólnikom. Zatem spółka nie płaci podatku CIT tak długo, jak zysk pozostaje w spółce. Ustawodawca przewidział jednak kilka wyjątków od tej zasady – m.in. tytułowe ukryte zyski, aby nie było możliwe przenoszenie zysków do wspólników „pod płaszczykiem” transakcji innych niż dywidenda. Od takich czynności, które de facto powodują przeniesienie zysku na wspólnika fiskus domaga się podatku na bieżąco (według stawki 10% lub 20%).
Ukryte zyski stanowią więc specjalną kategorię zdarzeń podlegających opodatkowaniu w spółce, która wybrała estoński CIT jako formę rozliczeń – są to świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem choćby pośrednio jest udziałowiec, akcjonariusz lub podmiot powiązany (art. 28m ust. 3 ustawy o CIT). Katalog zdarzeń stanowiących ukryte zyski jest otwarty i dotyczy transakcji, które ostatecznie prowadzą do dystrybucji zysku w inny sposób niż poprzez dywidendę. Ustawodawca wymienił tytułem przykładu następujące kwoty, które będą stanowić ukryte zyski:
- kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez spółkę wspólnikowi,
- odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez wspólnika spółce,
- równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;
- darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju,
- wydatki na reprezentację,
- dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów,
- odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę,
- świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce,
- wynagrodzenie przyznane wspólnikowi-pracownikowi w części, w której przekracza równowartość 5-ciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia za pracę wg GUS.
Ukryty zysk to w pewnym sensie „karny” podatek dla spółki. W rezultacie ich wystąpienia podatek zapłaci nie tylko wspólnik od uzyskanego przychodu (dochodu), ale również spółka. Stawka podatku zależna jest od statusu podatnika posiadanego przez spółkę: 10% (mały podatnik) albo 20% (pozostali podatnicy). Podatek jest płacony na bieżąco – do 20-go dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonania świadczenia.
Jakie świadczenia nie będą ukrytym zyskiem?
Przed wyborem estońskiego CIT warto sprawdzić dostępne interpretacje indywidualne lub złożyć zapytanie w sprawie swojego indywidualnego przypadku. Przedmiotem wątpliwości najczęściej jest współpraca wspólnika ze spółką w relacji B2B, świadczenia niepieniężne na podstawie art. 176 Kodeksu spółek handlowych czy wynajem składników majątku spółce. Generalnie przyjmuje się, że jeśli usługi świadczone przez wspólnika są niezbędne do działalności gospodarczej spółki, i o ile zachowane są warunki rynkowe, wówczas nie powstaną ukryte zyski do opodatkowania. Warto jednak zachować ostrożność i pamiętać, aby wyposażyć spółkę w odpowiednie aktywa przez wspólników. W wielu wydanych interpretacjach indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wypowiedział się za powstaniem ukrytych zysków w sytuacjach, gdy spółka nie posiadała własnego istotnego majątku, środków trwałych, a w celu świadczenia własnych usług musiała korzystać z podwykonawstwa/dzierżawy majątku od wspólników. Jeśli wspólnicy nie zadbali o wyposażenie spółki w odpowiedni majątek, pracowników, a spółka jest „skazana” na wspólników, wtedy najprawdopodobniej mamy do czynienia z ukrytymi zyskami. Zupełnie z inną sytuacją mamy do czynienia, gdy np. spółka transportowa posiada swoje środki transportu, pracowników, plac postojowy, a jedynie wynajmuje od wspólnika biuro, a ponadto wspólnik świadczy dla tej spółki usługi księgowe. Za skrajny przypadek można uznać sytuację opisaną w interpretacji indywidualnej (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.187.2022.1.BS) w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że opłaty za dzierżawę zakładu kamieniarskiego stanowią ukryty zysk, mimo że czynsz został ustalony na warunkach rynkowych. Zdaniem Organu fakt, że spółka nie posiada własnego zakładu kamieniarskiego jak również wózka widłowego, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej i zawarła umowę dzierżawy zakładu kamieniarskiego i umowę o świadczenie usług wózkiem widłowym wraz z operatorem od swoich wspólników, prowadzi do wniosku, że wspólnicy spółki nie zadbali o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej.
Czy świadczenia niepieniężne są ukrytym zyskiem?
Zgodnie z art. 176 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej: ksh), jeżeli wspólnik ma być zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych, w umowie spółki należy oznaczyć rodzaj i zakres takich świadczeń. W myśl natomiast art. 176 § 2 ksh, wynagrodzenie wspólnika za takie świadczenia na rzecz spółki jest wypłacane przez spółkę także w przypadku, gdy sprawozdanie finansowe nie wykazuje zysku. Wynagrodzenie to nie może przewyższać cen lub stawek przyjętych w obrocie. Powyższe przepisy kodeksu spółek handlowych umożliwiają zatem zobowiązanie wspólnika do powtarzających się świadczeń na rzecz spółki za wynagrodzeniem. Przy czym świadczenia te nie powinny dotyczyć czynności zarządczych, które winny być w dalszym ciągu dokonywane w ramach funkcji członka zarządu. W rozstrzygnięciu z 23.05.2022 r. (sygnatura 0111-KDIB2-1.4010.337.2022.2.AR) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „Skoro zatem warunki usług realizowanych przez wspólników Spółki z o.o. w ramach powtarzalnych świadczeń będą miały charakter rynkowy (ustalenie wynagrodzenia na poziomie rynkowym jest zresztą wymogiem wynikającym wprost z przepisu kodeksu spółek handlowych) i usługi te są niezbędne, jako usługi o charakterze wsparcia w realizacji działalności Spółki z o.o. to należy stwierdzić, że wynagrodzenie wypłacane wspólnikom Spółki z o.o. z tytułu ww. powtarzalnych świadczeń nie będzie stanowiło ukrytego zysku”.
Ukryte zyski – czy jest czego się obawiać?
Generalnie można przyjąć, że jeżeli spółka prowadzi działalność gospodarczą na własnym majątku, a wspólnik jedynie w sposób komplementarny dla uzupełnienia spółki w pewne zasoby wynajmuje spółce biuro lub wykonuje w relacji B2B konkretne usługi, poparte swoimi kwalifikacjami i doświadczeniem (np. usługi księgowe albo techniczne) – firma nie powinna obawiać się ukrytych zysków, jeżeli cena za świadczenia została określona na poziomie zbliżonym do rynkowego.